持有至到期投资的会计与税务处理差异分析

作者:杨桂洁 刊名:财会研究 上传者:樊柳艳

【摘要】由于持有至到期投资的会计与税务处理规定存在差异,在资产负债表债务法下,产生了递延所得税事项,本文借助实例从持有至到期投资的初始取得、后续计量、减值、重分类、处置等各环节对其会计与税务处理差异进行分析。

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新企业会计准则(简称新准则)和新所得税法(简称新税法)对持有至到期投资的会计与税务处理规定存在差异,使得在资产负债表债务法下持有至到期投资在其持有期间的账面价值与计税基础不一致,从而产生了暂时性差异和递延所得税事项。本文借助实例分析持有至到期投资在其持有期间各个环节上的会计与税务处理差异。一、初始取得例1:2009年1月1日北海公司从东方公司购入当日发行的5年期债券,支付价款(含交易费用)115000元,债券面值100000元,票面利率8%,每年付息,到期还本,将其划分为持有至到期投资,北海公司的所得税率为25%。(一)会计处理新准则规定,持有至到期投资初始取得时按其公允价值与相关交易费用之和确认初始成本,其中“成本”为债券面值,“利息调整”为溢折价和交易费用。例1中的账务处理为:借:持有至到期投资成本100000利息调整15000贷:银行存款115000(二)税务处理新税法规定,企业的各项资产,以取得该项资产时的实际支出为计税基础。例1中持有至到期投资的计税基础为115000元,与账面价值相等,不需要纳税调整。(三)差异分析初始取得持有至到期投资时,会计方面账面价值的确认标准与税法方面计税基础的确认标准口径一致,使得账面价值与计税基础相等,无需纳税调整。二、后续计量(一)会计处理新准则规定,持有至到期投资采用实际利率法按摊余成本进行后续计量。例1中的实际利率设为i,该持有至到期投资的现值为:15000=1000008%(P/A,i,5)+100000(P/F,i,5),用内插法求得i=4.58%,各年摊余成本、投资收益及票面利息如表1所示。各年确认投资收益、应收利息的账务处理为:借:应收利息8000(8000,8000,8000,8000)贷:持有至到期投资利息调整2733(2858,2989,3126,3294)投资收益5267(5142,5011,4874,4706)例2:例1中的持有至到期投资为到期一次还本付息,单利计息,其他条件不变。例2中的持有至到期投资初始取得时的账务处理同例1,例2中的实际利率设为r,则该持有至到期投资的现值115000=100000(1+8%5)(P/F,r,5),用内插法求得r=4.01%,各年摊余成本、投资收益及票面利息具体如表2所示。各年确认投资收益、应计利息的账务处理为:借:持有至到期投资应计利息8000(8000,8000,8000,8000贷:持有至到期投资利息调整3388(3204,3011,2811,2586)投资收益4612(4796,4989,5189,5414)(二)税务处理新税法规定,持有至到期投资以历史成本作为计税基41CKYJ(2013年第4期)年份期初摊余成本(a)投资收益(b=ar)票面利息(c)期末摊余成本(a+b)20091150004612800011961220101196124796800012440820111244084989800012939720121293975189800013458620131345865414*108000140000*含各年投资收益取整后的尾差调整数年份期初摊余成本(a)投资收益(b=ai)票面利息(c)期末摊余成本(a+b-c)20091150005267800011226720101122675142800010940920111094095011800010642020121064204874800010329420131032944706*1080000表1持有至到期投资摊余成本及投资收益计算表(到期还本分期付息)础。例1、例2中

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