公允价值作为计量属性的理论分析

作者:李文菁 刊名:经营管理者 上传者:栾海涛

【摘要】有关公允价值的争论在20世纪30年代就已经存在,当时称之为市场价值(Market Value),而国际上正式确认公允价值的概念却是在90年代。但公允价值会计的应用仍然被视为"过去50年以来会计原则发展中最重要的开端"。国内外学者对公允价值作为一种计量属性的研究大致分为:公允价值作为计量属性在理论上是否成立和公允价值在实务中的运用。

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有关公允价值的争论在20世纪30年代就已经存在,当时称之为市场价值(MarketValue),而国际上正式确认公允价值的概念却是在90年代。但公允价值会计的应用仍然被视为“过去50年以来会计原则发展中最重要的开端”。国内外学者对公允价值作为一种计量属性的研究大致分为:公允价值作为计量属性在理论上是否成立和公允价值在实务中的运用。学者们通过对这两方面内容的研究确定了公允价值作为新计量属性的地位、公允价值的本质以及在现实应用中保证公允价值的可确定性和公允性的一系列措施;同时也有很多反对派学者持否定态度,认为公允价值取代历史价值作为计量属性具有不合理性。针对理论上的异议有必要进行清晰的阐述,从而将研究的重点转移到其应用中来,这也正是本文写作的主要目的与出发点。一、公允价值走进国际国内会计准则20世纪30年代,美国银行及其他金融机构曾被要求以市场价值报告其贷款和金融资产。在经济衰退期间,这些资产的市场价值急剧下降,于是银行不得不减记资产并大幅削减其贷款,这反而加剧了经济危机。最终,市场价值法被历史成本法重新取代。1959年,美国注册会计师协会(简称AICPA)建立了会计原则委员会(简称APB),并成立了“会计研究部”(简称ARD),会计研究部的一个重要议程就是讨论市场价值的应用。到20世纪70年代,美国金融行业仍普遍以历史成本计量金融资产,这直接导致了资产的价格严重背离其实际价值,造成金融资产的价值变化并不能直接反映出来并被投资者所了解,最终引发了一场金融危机,为此公允价值会计又被再次提出,但此时有关此概念的实际应用并没有开展。经过十年的讨论分析,80年代存款储蓄行业的金融危机彻底改变了美国财务会计准则委员会(简称FASB)的态度和立场,直接促使FASB颁布了一系列旨在推动公允价值会计向前发展的第五号财务会计概念公告(简称SFAC),SFAC5提出了五种当时流行的可以在财务报表中使用的计量属性:现行成本、现行市价、可变现净值、现值、历史成本。它虽然没有涉及公允价值计量问题,但是它彻底动摇了历史成本在财务会计计量中的统治地位,它所界定的除历史成本以外的四种计量属性,与公允价值计量概念基本上一致,从而为公允价值计量模式在实务中的推广提供了理论框架。经过在实务计量方面及概念外延方面对公允价值不断的完善,2006年9月15日,FASB正式发布了第157号财务会计准则公告“公允价值计量”,确定了公允价值计量框架。就我国而言,正式确定公允价值这一计量属性的是1998年版的《企业会计准则》。但是,由于当时国内市场缺乏流动性及活跃性,很多上市公司利用公允价值的不确定性来粉饰财务报表,因而在2001年对会计准则的修订中,取消了公允价值的应用。但2006年颁布的最新企业会计准则不但重新确立了公允价值计量属性的地位,同时也扩大了其应用范围,金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等约18个具体准则都不同程度的采用了公允价值。二、公允价值符合作为计量属性的标准虽然新准则确认公允价值为一种计量属性,但是有部分学者认为,将公允价值认定为一种检验尺度似乎更可靠。一方面,这部分学者认为在现实应用中,上市公司很容易通过主观判断将公允价值运用于包装上市和粉饰会计报表而严重扰乱资本市场的运行,而并没有达到人们当初设计一个全新计量属性的目的,故而它不能作为一种合格的计量属性。另一方面,这部分学者认为,公允价值实际上是在衡量一个按照其他计量属性确定的价格公允与否罢了,故而公允价值作为检验尺度才是合理的。这一点似乎与FASB有不谋而合之处,但是持这种观点的学者,首先是

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